Облагаются ли НДС штрафы, полученные организацией от покупателя товара за нарушение сроков оплаты по договору?

Ответ юриста:

Суммы неустойки (штрафа, пени) как ответственности за просрочку исполнения обязательств, полученные налогоплательщиком от контрагента по договору, не связаны с оплатой товара, поэтому обложению налогом на добавленную стоимость не подлежат.

Правовое обоснование:

Глава 21 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — налоговый кодекс, НК РФ), регулирующая обложение налогом на добавленную стоимость, ни слова не говорит о санкциях за нарушение сторонами сделки принятых обязательств.

Указанный пробел в правовом регулировании приходится восполнять компетентным органам (Минфин, Налоговая служба) и судам. В течение длительного времени их мнения кардинально не совпадали.

Причиной этого выступает неясная формулировка пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ, в силу которой налоговая база увеличивается на суммы, полученные за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг). Неясно, что именно понимается под суммами, иначе связанными с оплатой.

Ситуация, когда покупатель задерживает оплату товара, одна из самых распространённых и в то же время, с точки зрения налогообложения, самая неоднозначная.

По ранее господствовавшему мнению специалистов Минфина и ФНС России, неустойка напрямую связана с оплатой, что является основанием включения суммы санкций в налоговую базу по НДС (Письма Минфина России от 11.01.2011 N 03-07-11/01, от 16.08.2010 N 03-07-11/356, от 20.05.2010 N 03-07-11/189 и др.).

Чиновники полагали, что не важно, заплатил контрагент неустойку добровольно или по решению суда. Суммы санкций, полученных за несвоевременную оплату, подлежат включению в налоговую базу по НДС в том налоговом периоде, в котором они фактически были получены.

Судебная практика, толкуя ту же самую норму (пп. 2 п.

1 ст. 162 НК РФ), приходили к прямо противоположному выводу: взыскание санкций никоим образом не связно с оплатой товаров (работ, услуг). Неустойка (штраф, пеня), по смыслу ст. 330 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее — Гражданский кодекс, ГК РФ), является мерой ответственности и начисляется независимо от того, в какой форме должно исполняться обязательство — в денежной или натуральной. Исходя из этого, отсутствует необходимость включения сумм санкций в налоговую базу (например, Постановления ФАС Московского округа от 25.04.2012 по делу N А40-71490/11-107-305, от 01.12.2011 по делу N А40-33299/11-140-146; ФАС Северо-Кавказского округа от 07.07.2011 по делу N А32-40880/2009; ФАС Уральского округа от 16.02.2009 N Ф09-464/09-С3 по делу N А76-5994/2008-46-131 и др.)

Президиум Высшего арбитражного суда Российской Федерации также сформировал свою правовую позицию по данному вопросу. В постановлении Президиума ВАС РФ от 05.02.2008 N 11144/07 указано, что суммы неустойки как ответственности за просрочку исполнения обязательств не связаны с оплатой товара, поэтому налогообложению НДС не подлежат.

Наконец, справедливость восторжествовала, и Минфин подчинился правовой позиции, выработанной судебной практикой.

Письмом N 03-07-15/6333 от 04.03.2013 Минфин России разъяснил, что налоговые органы, принимая решение о правомерности применения (неприменения) налогоплательщиками спорной нормы НК РФ, обязаны руководствоваться упомянутым нами ранее Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.02.2008 N 11144/07.

Далее в письме Минфина цитируется правовая позиция Пленума ВАС: «суммы неустойки как ответственности за просрочку исполнения обязательств, полученные обществом от контрагента по договору, не связаны с оплатой товара в смысле упомянутого положения ст. 162 Налогового кодекса, поэтому обложению налогом на добавленную стоимость не подлежат».

При этом, в письме содержится оговорка — если полученные продавцами от покупателей суммы, предусмотренные условиями договоров в виде неустойки (штрафа, пени), по существу не являются неустойкой (штрафом, пеней), обеспечивающей исполнение обязательств, а фактически относятся к элементу ценообразования, предусматривающему оплату товаров (работ, услуг), то такие суммы включаются в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость на основании вышеназванной нормы ст.

В каком случае можно считать, что санкции являются элементом ценообразования, контролирующие органы не поясняют. Можно предположить, что внимание проверяющих привлекут те санкции (неустойка, пени, штрафы), суммы которых будут выше обычного либо основания начисления которых будут отличаться от общепринятых в деловом обороте.

Ответ подготовил Дмитрий Стихин, юрист Parma Legal

Неустойка — с НДС или без

Многие бухгалтеры задаются вопросом, неустойка рассчитывается с НДС или без, как правильно определить ее размер и на какой нормативный документ при этом сослаться во избежание дальнейших штрафных санкций от контролирующих органов.

На этот вопрос можно дать два ответа, базирующихся на абсолютно противоположных точках зрения специалистов и чиновников:

1. Налог на добавленную стоимость начисляется на взыскание, так как налоговая база по нему составляется из всех сумм, которые связаны с оплатой реализованной продукции (пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ).
2. НДС не начисляется в связи с тем, что, согласно ст. 331 ГК РФ, соглашение о взыскании является самостоятельным правоустанавливающим документом, отдельным от основного договора, и взыскание не имеет прямого отношения к реализации товаров (Письмо Минфина России от 08.06.2015 № 03-07-11/33051).

Рассмотрим каждую позицию подробнее.

Первая точка зрения чиновников состоит в том, что взыскания, которые получает продавец от покупателя за просроченный расчет, напрямую связаны с оплатой товара, и поэтому их необходимо включать в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость. Эту позицию подтверждают Письма Минфина России № 03-07-11/311 от 17.08.2012, № 03-07-11/1 от 18.05.2012 и № 03-07-11/222 от 11.09.2009, однако на данный момент нет ни одного судебного прецедента, подкрепляющего эту точку зрения специалистов. Согласно мнению Минфина, штрафные обязательства определяются в условиях договора и, по сути, выступают одним из инструментов ценообразования на реализуемые товары, поэтому их необходимо включать в налоговую базу (Письма Минфина России № 03-07-11/64436 от 09.11.2015, № 03-07-15/6333 от 04.03.2013).

Что касается второй позиции, то чиновники в ответ на вопрос, неустойка облагается НДС или нет, утверждают, что полученные продавцом взыскания — это санкции, вменяемые покупателю за нарушение своих обязательств, то есть сроков оплаты. Именно поэтому к реализации продукции штрафы и пени отношения не имеют и не должны включаться в налоговую базу (Постановление Президиума ВАС РФ от 05.02.2008 № 11144/07). Именно эта позиция отвечает на вопрос, облагается ли НДС неустойка по решению суда.

Существует множество официальных судебных решений, подтверждающих, что налог на добавленную стоимость не должен учитываться при расчете неустоек.

На сегодняшний день споры продолжаются, и специалисты не могут дать однозначного и законодательно закрепленного ответа по данной проблеме.

Какую позицию выбрать организации-налогоплательщику

Каждое учреждение должно самостоятельно принять решение о включении или не включении в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость штрафных санкций. Если полученные взыскания никак не связаны с реализацией товаров, работ или услуг, то НДС с неустойки по договору не начисляется. Если же руководитель придерживается иного мнения, то налог должен учитываться при расчете пеней и штрафов.

В любом случае руководству необходимо отразить свою позицию в учетной политике, детально обосновав выбранный способ учета санкций.

Все статьи На какие штрафы по договорам Минфин разрешает не начислять НДС (Вайтман Е., Разгулин С.)

Штрафы по сделкам, освобожденным от НДС, базу не увеличивают.
Как понять, является ли неустойка элементом ценообразования.
Какие фразы в договоре избавят от начисления НДС на сумму штрафа.

До недавнего времени Минфин России требовал начислять НДС практически на любые штрафы и санкции, полученные продавцом от покупателя (Письма от 17.08.2012 N 03-07-11/311, от 18.05.2012 N 03-07-11/146 и от 16.08.2010 N 03-07-11/356).

По мнению ведомства, эти суммы связаны с оплатой товаров, работ или услуг. Значит, они увеличивают базу по НДС (пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ).
Ситуация изменилась после того, как по данному вопросу высказался Президиум ВАС РФ (Постановление от 05.02.2008 N 11144/07). Судьи считают, что штрафные санкции по договорам представляют собой ответственность за их ненадлежащее исполнение. Они не связаны с оплатой товаров, работ или услуг. Поэтому НДС не облагаются.
Но Минфин России не сразу признал правоту судей. Это произошло лишь через пять лет (Письма Минфина России от 30.10.2014 N 03-03-06/1/54946, от 19.08.2013 N 03-07-11/33756 и от 04.03.2013 N 03-07-15/6333 <1>). Причем чиновники оставили себе лазейку. Они настаивают на начислении НДС, если неустойка является элементом ценообразования. Разберемся, как отличить санкцию от части цены.
———————————
<1> Это Письмо ФНС России разослала по инспекциям для использования в работе (Письмом от 03.04.2013 N ЕД-4-3/5875@). Кроме того, включила его в перечень разъяснений, обязательных для налоговиков, и разместила на своем сайте www.nalog.ru в одноименном разделе.

Штраф за просрочку оплаты, полученный продавцом от покупателя, является санкцией и не облагается НДС

Минфин России считает, что штраф, неустойка или иная санкция за нарушение покупателем сроков оплаты являются для продавца способом обеспечить своевременный расчет по договору. То есть эти суммы нельзя признать элементом ценообразования. Поэтому продавец не начисляет на них НДС (Письма от 30.10.2014 N 03-03-06/1/54946 и от 04.03.2013 N 03-07-15/6333). Однако чиновники отметили следующее:
«…Если полученные продавцами от покупателей суммы <…> по существу не являются неустойкой (штрафом, пеней), обеспечивающей исполнение обязательств, а фактически относятся к элементу ценообразования, предусматривающему оплату товаров (работ, услуг), то такие суммы включаются в налоговую базу по НДС».
Ведомство не разъяснило, какие формулировки в договоре свидетельствуют о том, что сумма, взысканная с покупателя за несвоевременную оплату, является элементом ценообразования. Можно предположить, что НДС придется начислить, если условие о неустойке сформулировано так: «В случае нарушения сроков оплаты товара покупатель уплачивает продавцу неустойку в виде увеличения цены товара на 5% за каждый месяц просрочки».
Если за несвоевременную оплату товара предусмотрена неустойка в размере 0,1% от суммы задолженности за каждый день просрочки, НДС на нее начислять не нужно. Ведь в этом случае неустойка представляет собой ответственность за нарушение сроков оплаты (подробнее читайте ниже). Она не является скрытой частью цены и поэтому не увеличивает базу по НДС (пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ).

На сумму неустойки, которую покупатель получил от продавца, НДС начислять не нужно

В договорах обычно предусматривают ответственность обеих сторон. Для продавца или исполнителя может быть установлен штраф за нарушение срока отгрузки товара или выполнения работ.
По мнению Минфина России, покупатель или заказчик, получивший такой штраф, не начисляет на него НДС (Письма от 12.04.2013 N 03-07-11/12363, от 02.12.2008 N 03-07-05/49 и от 07.10.2008 N 03-03-06/4/67). Ведь эта штрафная санкция не имеет никакого отношения к оплате товаров, работ или услуг. То есть явно не является элементом ценообразования.
По этой же причине покупателю не нужно начислять НДС и на сумму неустойки, полученную от продавца за досрочное расторжение договора.

Такого же мнения придерживается Минфин России (Письма от 26.10.2011 N 03-07-11/289 и от 10.10.2007 N 03-07-11/475).

Примечание. НДС нужно начислить, если неустойка является элементом ценообразования.

По мнению ведомства, штраф за простой транспортного средства является элементом ценообразования и поэтому облагается НДС

Минфин России считает, что штрафы за сверхнормативный простой железнодорожных вагонов, судов или других транспортных средств, полученные перевозчиками, непосредственно связаны с оплатой услуг по перевозке (Письма от 01.04.2014 N 03-08-05/14440, от 10.06.2011 N 03-07-11/164 и от 28.04.2009 N 03-07-11/120). То есть эти штрафы считаются элементом ценообразования. Значит, получатель штрафа должен начислить на него НДС (пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ).
Ведомство настаивает на начислении НДС и в том случае, если заказчик уплатил неустойку за отсутствие у него заявок на перевозку (Письмо Минфина России от 14.02.2012 N 03-07-11/41). Например, по условиям договора перевозки исполнитель обязан обеспечивать заказчика автомобилями на основании заявок. Если в течение месяца не было подано ни одной заявки на транспорт, заказчик уплачивает перевозчику неустойку. Ведь перевозчик резервировал для него автомобили.
Минфин России считает, что в этой ситуации неустойка является платой за услуги по резервированию автомобилей для заказчика. Значит, эта сумма связана с оплатой услуг по договору. Поэтому перевозчик обязан включить ее в базу по НДС (пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ).

Продавец не начисляет НДС, если неустойку он получил по сделке, не облагаемой этим налогом

Требование увеличить налоговую базу не применяется, если продавец получил штрафные санкции по сделке, которая не облагается НДС или освобождена от этого налога (п. 2 ст. 162 НК РФ). Не имеет значения, является неустойка санкцией или представляет собой элемент ценообразования.
Например, заимодавцу не нужно начислять НДС на сумму неустойки, которую он получил от заемщика за досрочный возврат займа. Ведь операции займа освобождены от НДС (пп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ). Такого же мнения придерживается Минфин России (Письма от 07.06.2010 N 03-07-07/34 и от 23.07.2009 N 03-07-05/30). Хотя ведомство признает, что неустойка за досрочный возврат займа представляет собой скрытую плату за пользование заемными средствами. То есть считает ее элементом ценообразования.

Примечание. Неустойка за просрочку оплаты — это способ обеспечить своевременный расчет по договору, а не часть цены.

В других письмах чиновники привели более широкие разъяснения. Они указали, что если реализованные товары, работы или услуги не облагаются НДС, то и на штрафные санкции по этим сделкам налог не начисляют (Письма от 11.01.2011 N 03-07-11/01 и от 16.03.2009 N 03-03-06/2/44).

Минфин согласился, что неустойка, полученная от арендатора за досрочное расторжение договора аренды, НДС не облагается

Раньше Минфин России считал, что штрафные санкции, выплаченные арендатором за досрочное расторжение договора аренды, относятся к суммам, непосредственно связанным с оплатой арендных услуг. Поэтому чиновники требовали, чтобы арендодатель, получивший такой штраф, начислил на него НДС (Письмо от 06.03.2009 N 03-07-11/54).
Впоследствии ведомство изменило свою точку зрения. Теперь Минфин России утверждает, что отступные за отказ арендатора от найма помещения не связаны с реализацией услуг. Поэтому такая неустойка не увеличивает базу арендодателя по НДС (Письмо от 18.08.2014 N 03-07-11/41194). Ведь она не является скрытой платой за аренду помещения (подробнее читайте ниже). Тем более что договор аренды уже расторгнут и арендные отношения прекращены. Значит, речи о реализации услуг не идет.

Если покупатель отказался от сделки и заплатил за это неустойку, продавец не начисляет на нее НДС

По мнению Минфина России, продавцу не нужно включать в базу по НДС сумму неустойки, которую он получил от покупателя за отказ от приобретения товара, работы или услуги (Письма от 03.08.2012 N 03-07-08/235 и от 28.07.2010 N 03-07-11/315). Ведь в этом случае реализации не происходит. Требование об увеличении базы по НДС распространяется лишь на суммы, связанные с оплатой реализованных товаров, работ или услуг (пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ). Включения в нее средств, полученных за нереализованные товары, Налоговым кодексом не предусмотрено.
Ведомство разрешает продавцам не начислять НДС на сумму неустойки в следующих ситуациях:
— если пассажир отказался от авиаперелета, сдал билет и уплатил за это штраф (Письмо Минфина России от 03.08.2012 N 03-07-08/235);
— если покупатель отказался принимать и оплачивать товары и выплатил продавцу неустойку за отказ (Письмо Минфина России от 28.07.2010 N 03-07-11/315).

Примечание.

Штраф за досрочное расторжение договора, полученный покупателем от продавца, НДС не облагается.

Получатель неустойки начисляет НДС по расчетной ставке и составляет счет-фактуру в одном экземпляре только для себя

Если неустойку нужно включить в базу по НДС, сумму налога определяют по расчетной ставке 10/110 или 18/118 (п. 4 ст. 164 НК РФ). Ставка зависит от того, как облагается сделка, при совершении которой было допущено нарушение и взысканы штрафные санкции. Такого же мнения придерживается Минфин России (Письма от 04.07.2011 N 03-07-11/179, от 20.05.2010 N 03-07-11/189 и от 09.08.2007 N 03-07-15/119).
Ведомство считает, что начислять НДС нужно в том периоде, когда контрагент получил штраф или неустойку от нарушителя. Ведь НК РФ предусматривает включение в налоговую базу только фактически полученных сумм, связанных с оплатой сделки (пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ).
На сумму штрафных санкций получатель выписывает счет-фактуру в одном экземпляре и регистрирует его в книге продаж (п. 18 Правил ведения книги продаж, применяемой при расчетах по НДС, утв. Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137).
Минфин России разъяснил, что составлять второй экземпляр счета-фактуры и передавать его контрагенту не нужно (Письма от 14.02.2012 N 03-07-11/41, от 10.06.2011 N 03-07-11/164 и от 11.01.2011 N 03-07-11/01). Он не сможет принять НДС со штрафа к вычету. Так как это не предусмотрено ст. ст. 171 и 172 НК РФ.

Если вы не нашли на данной странице нужной вам информации, попробуйте воспользоваться поиском по сайту:

НДС: пени за просрочку платежа

Е.Л. Макаренко, эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Начисление пени за несвоевременную оплату оказанной организацией услуги и ее размер предусмотрены договором на оказание данной услуги.

Облагается ли НДС сумма пени, полученная от покупателя? Следует ли выставлять покупателю счет-фактуру?

Пунктом 1 статьи 330 ГК РФ неустойкой (штрафом, пеней) признается определенная законом или договором денежная сумма, которую должник обязан уплатить в случае неисполнения своих обязательств (в частности нарушение сроков внесения арендных платежей).

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

На основании пункта 2 статьи 153 НК РФ при определении налоговой базы по НДС выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной форме, включая оплату ценными бумагами.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ, налоговая база по НДС, определяемая продавцом товаров (работ, услуг) в соответствии со статьями 153-158 НК РФ, увеличивается на суммы полученных за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

Согласно точке зрения официальных органов, высказываемой на протяжении многих лет, пени за просрочку платежей, начисленные продавцом по договору оказания услуг (выполнения работ), связаны с расчетами по оплате услуг и должны увеличивать налоговую базу по НДС у продавца в соответствии со статьей 162 НК РФ (письма Минфина России от 14.02.12 № 03-07-11/41, от 07.04.11 № 03-07-11/81, от 11.01.11 № 03-07-11/01, от 16.08.10 № 03-07-22/356, от 08.12.09 № 03-07-11/311, от 28.04.09 № 03-07-11/120, от 16.04.09 № 03-07-11/107, от 16.03.09 № 03-03-06/2/44, от 24.10.08 № 03-07-11/344, от 07.10.08 № 03-03-06/4/67, письмо УФНС России по г. Москве от 28.04.2009 № 16-15/41799).

Прежняя позиция налоговых органов: неустойка по договору облагается НДС

До 2013 года контролирующие органы однозначно утверждали, что НДС с неустойки по договору платить необходимо. Позиция чиновников основывалась на том, что в базу по НДС необходимо включать все суммы, связанные с оплатой за реализованную продукцию (подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ). По мнению налоговиков, к таким «связанным» суммам следовало относить и начисленные неустойки. Данная позиция отражена во многих разъяснениях государственных финансовых органов того периода, например в письмах Минфина от 20.05.2010 № 03-07-11/189 и от 17.08.2012 № 03-07-11/311.

Плательщик неустойки при этом не имеет права на вычет по НДС, т. к. ст. 171 НК РФ не содержит соответствующего основания для вычета.

Пример

ООО «Старт» (продавец) заключило с ООО «Финиш» договор поставки продукции на сумму 500 000 руб. на условиях последующей оплаты. Реализуемая продукция облагается НДС по ставке 18%. В одном из пунктов договора было указано, что в случае нарушения срока оплаты покупатель выплачивает неустойку в размере 0,2% от стоимости неоплаченной продукции за каждый календарный день.

ООО «Финиш» произвело оплату на 10 дней позднее установленного срока. В соответствии с условиями договора ООО «Финиш» выплатило ООО «Старт» неустойку в сумме:

Н = 500 000 руб. × 10 дн. × 0,2% = 10 000 руб.

Сумма НДС с неустойки была определена расчетным путем исходя из ставки НДС по поставляемой продукции:

НДС = Н / 118% × 18% = 10 000 руб. / 118% × 18% = 1 525,42 руб.

Неустойка не облагается НДС: мнение налогоплательщиков, подтвержденное арбитражной практикой

Противоположная позиция, заключающаяся в том, что неустойку не нужно облагать НДС, тоже основана на ст. 162 НК РФ, только в другой трактовке. В данном случае делается вывод о том, что неустойка является не оплатой за товар, а санкцией за нарушение условий договора. Неустойка не увеличивает цену самих реализуемых товаров (работ, услуг), а уплачивается дополнительно к ней, поэтому обложению НДС не подлежит.

Подобный подход, естественно, приводил к спорам с контролирующими органами. Если эти споры доходили до судебного разбирательства, то суды, как правило, вставали на сторону налогоплательщиков. Примерами могут служить постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 07.07.2011 № А32-40880/2009 или ФАС Московского округа от 25.04.2012 № А40-71490/11-107-305.

Не знаете свои права?

Так все-таки неустойка с НДС или без?

В 2013 году контролирующие органы наконец-то согласились с мнением налогоплательщиков, подтвержденным арбитражной практикой. Так, Минфин в своем письме от 04.03.2013 № 03-07-15/6333 сослался на постановление Президиума ВАС РФ от 05.02.2008 № 11144/07, отражающее указанную выше позицию налогоплательщиков и арбитражных судов.

Неустойка, по мнению ВАС, является санкцией за нарушение условий договора и не связана с оплатой товара. Однако Минфин дополнительно обращает внимание на то, что если полученные по договору дополнительные суммы являются по своей сути элементами ценообразования, то их необходимо облагать НДС. По каким критериям следует отличать обычную неустойку от составной части цены, в данном письме не уточняется.

Из последующих разъяснений Минфина следует, что отнесение неустоек к платежам, входящим или не входящим в цену продукции, должно производиться в каждом случае индивидуально. При этом чиновники рекомендуют учитывать особенности конкретной хозяйственной ситуации и условия договора (письмо Минфина от 30.11.2015 № 03-07-14/69341). В частности, контролирующие органы считают, что полученные транспортной компанией штрафы за сверхнормативный простой автомобилей во время погрузки необходимо облагать НДС (письмо Минфина от 01.04.2014 № 03-08-05/14440).

Поэтому можно сделать вывод: облагается ли неустойка НДС, во многом зависит от положений договора. Как правильно их сформулировать, чтобы избежать споров с налоговиками, рассмотрим в следующем разделе.

Как продавцу составить договор, чтобы не платить НДС с неустойки?

В данном случае главное — однозначно указать, что речь идет именно о неустойке, а не о повышении цены в случае, например, просрочки оплаты.

Обратимся к примеру из первого раздела. Экономический смысл соглашения о неустойке в том, что за просрочку оплаты покупатель выплачивает определенный процент от просроченной суммы. Но сформулировать это положение в договоре можно по-разному:

1. За каждый день просрочки платежа за товар начисляется неустойка 0,2%.
2. В случае просрочки платежа цена товара повышается на 0,2% в день.

Покупатель в обоих случаях при просрочке заплатит одну и ту же дополнительную сумму. Но у продавца, если в договоре будет второй вариант формулировки, с огромной долей вероятности возникнут споры с налоговиками.

Кроме того, внимание контролеров могут привлечь размер или порядок начисления неустойки, которые существенно отличаются от обычных, принятых в деловом обороте. Поэтому подобных отклонений тоже следует по возможности избегать.

Неустойка у покупателя

В предыдущих разделах статьи мы рассмотрели налогообложение неустойки с точки зрения продавца. Но неустойку по договору может получать не только продавец, но и покупатель. Например, санкции за просрочку поставки продукции или отклонение ее характеристик от указанных в договоре.

В этом случае все гораздо проще. Покупатель не получает денежные средства за реализацию продукции. Следовательно, о каких-либо доходах, связанных с получением оплаты за продукцию, речь идти не может. Поэтому налоговая база по НДС в соответствии со ст. 162 НК РФ не возникает по умолчанию. Контролирующие органы согласны с данной позицией (письмо Минфина от 08.06.2015 № 03-07-11/33051).

Начисление НДС при выплате неустойки долгое время было предметом споров налогоплательщиков с контролирующими органами. В 2013 году Минфин согласился с мнением налогоплательщиков, поддержанным многочисленными решениями арбитражных судов, в т. ч. Президиума ВАС.

Однако очень важно учитывать, является ли данный платеж составной частью цены. Чтобы избежать споров с налоговиками, необходимо внимательно относиться к формулировкам положений договора, связанных с неустойкой.

Если неустойку получает покупатель, она не облагается НДС, т. к. покупатель не получает выручку от реализации.

Ситуация с обложением налогом на добавленную стоимость различных штрафов, пени и неустоек при нарушении условий договора длительное время являлась спорной. Представители налоговых органов требовали включать суммы санкций по неисполненным договорам в базу для расчета налога, юристы искали пути обхода подобных требований. В данной статье мы рассмотрим облагается ли штраф НДС.

Причины споров по обложению неустоек / пени / штрафов НДС

Основной причиной длительных споров по рассматриваемому вопросу стала сто шестьдесят вторая статья НК России (НК п 2.1 ), указывающая, что плательщик налогов обязан увеличивать базу по НДС за счет всех денежных средств, полученных им за реализованную им продукцию или услуги (в том числе через финансовую помощь, в качестве средств в специальный фонд или по-другому привязанные к продаже товара). Если компания-покупатель не выполняет свою часть договора надлежащим способом (уклоняется от оплаты поставленного товара, делает оплату позже срока договоренности), то она обязана расплатиться с кредиторами по суммам долга и неустойкам. Размер неустойки определяет законодательство или договор между организациями.

Неочевидным является ответ на вопрос: “Увеличивает ли налоговую базу продавца-кредитора сумма по полученным неустойкам, входит ли она в сумму средств, полученных при реализации продукции?”. За период с 2007 по 2016 год точка зрения государственных органов власти по рассматриваемому вопросу существенно изменилась.

Облагается ли штраф НДС: основания для включения штрафов в базу для начисления НДС

До 2013 года Министерство финансов России транслировало следующую точку зрения: неустойки, штрафные санкции, которые продавец получил от покупателя за различные нарушения договора по доставке, производству, оплате товара, напрямую увязаны с оплатой указанных товаров или услуг. Ссылаясь на подпункт второй первого пункта сто шестьдесят второй статьи Налогового Кодекса и пункта второго сто пятьдесят третьей статьи, министерство требовало учитывать полученные в форме неустоек суммы в расчете налоговой базы по НДС. После указанного периода налоговые организации перестали требовать включать штрафы в суммы для исчисления НДС, опираясь на сложившуюся судебную практику.

Облагается ли штраф НДС: основания для исключения штрафов и неустоек из базы для начисления НДС

В 2008 году вышло постановление Президиума ВАС Российской Федерации (№ 11144 / 07 ), которое рекомендовало рассматривать переданные покупателем суммы за нарушения условий договоров (штрафы и т.п.) в качестве меры ответственности за указанные нарушения (договорные обязательства). В подобном контексте штрафы не связаны с оплатой купленных товаров, не подпадают под действие статьи сто шестьдесят два и не подлежат включению в суммы на удержание НДС.

Но Минфин РФ в письме 2015 года (№ 03-07-11 / 64436 ) продолжает подчеркивать следующий момент: если неустойки или штрафы, прописанные в договоре, реально не служат цели вынудить покупателя выполнять условия, а по факту являются частью политики ценообразования, т.е. влияют на финальную стоимость продукции для покупателя-клиента, то такие штрафы обязательно облагаются НДС.

Судебная практика разделяет мнение, согласно которому штрафы не увеличивают налогооблагаемую базу по НДС

Федеральный Арбитражный Суд по Московскому округу в 2011 года вынес постановление (№А 40 – 33299 / 11 – 140 – 146 ), в котором подтвердил, что денежные суммы по неустойкам и проценты, начисленные при использовании чужих денег, не имеют непосредственного отношения к оплатам счетов за поставленную продукцию, и не облагаются НДС. Аналогичные решения были вынесены и по другим делам (2007 год, ФАС Волго-Вятский округ, дело номер А 29 – 7483 / 2006; 2008 год, ФАС Центральный округ, дело номер А 54 – 3386 / 2006 – С21; 2008 год, ФАС Московский округ, дело №А 41 – 3502 / 08; 2012 год, ФАС Дальневосточный округ, дело номер А 51 – 14495 / 2011 ).

Верховный Суд Российской Федерации в 2015 году подтвердил наличие собственной правовой природы у неустоек и штрафов, которая не связана с объектами налогообложения. Исходя из подобной трактовки, деньги, которые компания получила в виде пени по неисполнению договорных обязательств, не увеличивают сумму, облагаемую НДС (№А 40 – 20035/2014 ). Ранее к походим выводам пришли суды Поволжского (2015 год, ФАС Поволжский округ, дело номер Ф 06 – 3084 / 2015 ) и Московского округов (2012 год, ФАС Московский округ, дело номер А 40 – 71490 / 11 – 107 – 305 ).

Федеральный Арбитражный Суд в Центральном округе в 2008 году постановил, что деньги, полученные продавцом от покупателя в случае несоблюдения условий договора, не увеличивают сумму НДС, т.к. факт выплаты пени не подтверждает передачу права собственности на реализуемую продукцию. Значит, пени не входит в список сумм, увеличивающих стоимость продукции.

Выводы для правоприменительной практики

Исходя из разъяснительных писем Министерства финансов РФ и судебных постановлений, делаем выводы: если штрафы и пени по договору реализации не являются скрытым компонентом формирования стоимости продукции, а необходимы только для стимулирования выполнения условий договора, то продавец, платящий налоги, не начисляет НДС с полученных сумм штрафов или неустоек (даже если была просрочена оплата). В обратной ситуации сотрудники налоговых органов в праве потребовать учесть налогоплательщиком указанные суммы и заплатить с них НДС. Необходимо быть готовым подтвердить отсутствие скрытых механизмов формирования цены товара подобным образом.

Налогоплательщики, выступающие покупателями товаров по договору, даже при несоблюдении условий по срокам оплаты, некачественном выполнении работ и т.п., не принимают участие в учете сумм, облагаемых НДС . В подобной ситуации допустимо ссылаться на письма Министерства финансов (для примера, письмо № 03 – 07 – 11/ 12363 от 2013 г. ), разъяснения Управления федеральной налоговой службы (для примера, письмо № 19 – 11 / 11309 от 2011 г. ).

Облагается ли НДС величина неустойки по договору, присужденная Арбитражным судом?

Если неустойка рассматривается как штрафная санкция за просрочку исполнения обязательств, то в налоговую базу по НДС она не включается.

Если выплата неустойки связана с оплатой поставленных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) или по существу неустойка является элементом ценообразования (скрытой формой оплаты), то её нужно включить в налоговую базу по НДС (примеры см. в рекомендациях).

Как начислить НДС при получении сумм, связанных с расчетами по оплате реализованных товаров (работ, услуг)

Штрафы, пени, неустойки

Ситуация: нужно ли платить НДС с неустоек в виде штрафов и пеней, полученных от покупателя (заказчика)

Зависит от того, связана ли неустойка с оплатой заказа.

Неустойка не связана с оплатой заказа

Как правило, получение неустойки связано с тем, что покупатель (заказчик) не исполняет или исполняет ненадлежащим образом условия договора. Самый распространенный пример – покупатель несвоевременно рассчитался с поставщиком. Задерживая оплату за товар, покупатель неправомерно пользуется деньгами, которые он должен был отдать поставщику. В подобных случаях полученная неустойка не связана с оплатой товаров (работ, услуг). Она рассматривается как штрафная санкция за просрочку исполнения обязательств и в налоговую базу по НДС не включается. Кстати, на этом же основании не нужно начислять НДС и на законные проценты, которые продавец вправе взыскивать с контрагента по Гражданского кодекса РФ. Ведь законные проценты тоже начисляют не за реализованные товары, а за пользование чужими денежными средствами. По своей сути они аналогичны процентам за коммерческий кредит , которые также не увеличивают налоговую базу по НДС. Аналогичные разъяснения есть в письмах Минфина России и (доведено до налоговых инспекций письмом ФНС России от 3 апреля 2013 г. № ЕД-4-3/5875 .) Правомерность такого подхода подтверждается арбитражной практикой (см., например, постановление Президиума ВАС РФ от 5 февраля 2008 г. № 11144/07).

Неустойка связана с оплатой заказа

А бывают ситуации, когда неустойка непосредственно связана с оплатой поставленных товаров (выполненных работ, оказанных услуг). Например, неустойка за сверхнормативный простой транспорта, размер который согласован сторонами в договоре транспортной экспедиции или перевозки. Если заказчик задерживает транспорт сверх заранее обусловленного времени, он выплачивает экспедитору (перевозчику) штраф, величина которого зависит от продолжительности простоя. Такие неустойки связаны с оплатой оказанных услуг, поэтому их нужно включить в налоговую базу по НДС. Об этом сказано в письме Минфина России от 1 апреля 2014 г. № 03-08-05/14440 .

Следует отметить, что в некоторых случаях поступившие от покупателя средства в договоре именуются неустойкой (штрафом, пенями, процентами), но по существу являются элементом ценообразования – скрытой формой оплаты. При поступлении таких сумм их тоже нужно включить в налоговую базу по НДС. Об этом сказано в письмах Минфина России от 3 августа 2016 г. № 03-03-06/1/45600 и от 4 марта 2013 г. № 03-07-15/6333 .

Ситуация: можно ли принять к вычету НДС по неустойке (штрафу, пеням), уплаченной поставщику по его требованию за ненадлежащее исполнение договорных обязательств. На сумму неустойки поставщик выставил счет-фактуру с выделенным НДС

Нет, нельзя.

Входной НДС принимайте к вычету только по приобретенному имуществу (работам, услугам, имущественным правам). Вычет по НДС с неустойки не предусмотрен. Это следует из статьи 171 Налогового кодекса РФ.

В рассматриваемой ситуации полученную поставщиком неустойку следует квалифицировать как сумму, связанную с оплатой товаров (работ, услуг), с которой организация должна заплатить НДС (подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ). На сумму неустойки поставщик составляет счет-фактуру в одном экземпляре (п. 18 раздела II приложения 5 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137). Передавать счет-фактуру покупателю, заплатившему неустойку, поставщик не имеет права. Поэтому даже при наличии счета-фактуры НДС с суммы неустойки к вычету не принимайте.

Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 14 февраля 2012 г. № 03-07-11/41 , ФНС России от 18 марта 2016 г. № СД-3-3/1141 .

Следует отметить, что арбитражная практика по данной проблеме неоднородна. Некоторые суды исходят из того, что выплаченные поставщикам (исполнителям) неустойки за нарушение договорных обязательств покупателями (заказчиками) не являются платой за приобретенное ими имущество (работы, услуги). Следовательно, принимать к вычету НДС, предъявленный поставщиком (исполнителем) с неустойки, нельзя (см., например, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 25 июля 2011 г. № А75-9034/2010 и Северо-Западного округа от 21 апреля 2008 г. № А13-5448/2007). Однако есть примеры судебных решений, из которых следует: покупатель (заказчик) может принять к вычету сумму НДС, уплаченную с неустойки, если поставщик (исполнитель) в нарушение установленных правил выставил ему счет-фактуру с выделенной суммой налога. Такой вывод, в частности, содержится в постановлении ФАС Московского округа от 16 октября 2012 г. № А40-11357/12-140-54 .

Ситуация: должен ли покупатель (заказчик) включить в налоговую базу по НДС сумму неустойки, полученную от поставщика (исполнителя) в виде штрафа или пеней

Нет, не должен.

Нормы Налогового кодекса РФ не применяются к покупателям (заказчикам), получающим штрафные санкции от поставщиков (исполнителей), которые ненадлежащим образом исполняют свои договорные обязательства. Они распространяются только на те штрафные санкции, которые связаны с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), то есть на неустойки (пени, штрафы),

Корень конфликта между налоговыми органами и налогоплательщиками кроется в известном способе оптимизации НДС. Нередко неустойкой, пеней, штрафом называют выплаты, не соответствующие этому понятию. Стороны договора официально дого­вариваются о продаже по заниженной цене, а разницу покупатель перечисляет продавцу в виде штрафных санкций за нарушение договор­ных обязательств. В результате продавец платит НДС только с «официальной» выручки, не включая в нее штрафы.

К примеру, в договоре оказания транспортных услуг преду­смотрено, что на разгрузку транспорта покупателю отводится определен­ное время. Простой транспорта под разгрузкой сверх лимита оплачивает­ся отдельно — по более высокому штрафному тарифу, который в данном случае нельзя считать неустойкой. Это более высокая цена оказываемой услуги, определенная условиями договора, которая полностью облагается НДС.

Давайте рассмотрим позиции проверяющих органов и судов.

Штрафные санкции облагаются НДС

Главный аргумент налоговиков: при расчете базы по НДС выручку от реализации товаров необходимо определять ис­ходя из всех доходов, связанных с расчетами по их оплате.

Письмо Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики Минфин РФ от 17.08.2012г. № 03-07-11/311

Аналогичные выводы относительно санкций за несвоевременную оплату содержатся в Письмах Минфина России от 18.05.2012 №03-07-11/146, от 09.08.2011 № 03-07- 11/214

Штрафные санкции не облагаются НДС

Письмо Минфина РФ

от 4 марта 2013 г. N 03-07-15/6333 Применение НДС в отношении сумм , полученных продавцами от покупателей за нарушение условий договоров , предусматривающих поставку товаров (работ, услуг), облагаемых налогом

Суммы неустойки как ответственности за просрочку исполнения обязательств, полученные обществом от контрагента по договору, не связаны с оплатой товара в смысле упомянутого положения статьи 162 Кодекса, поэтому обложению налогом на добавленную стоимость не подлежат .В соответствии с пунктом 1 статьи 330 ГК РФ неустойкой (штрафом, пеней) признается определенная законом или договором денежная сумма, которую должник обязан уплатить кредитору в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства , в частности в случае просрочки исполнения.Минфин указывает, что налоговым органам следует руководствоваться, в том числе, выводами Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 5 февраля 2008 г. N 11144/07.Обратите внимание! Если полученные продавцами от покупателей суммы, предусмотренные условиями договоров в виде неустойки (штрафа, пени), по существу не являются неустойкой (штрафом, пеней), обеспечивающей исполнение обязательств, а фактически относятся к элементу ценообразования , предусматривающему оплату товаров (работ, услуг) , то такие суммы включаются в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость на основании статьи 162 НК РФ.

Аналогичные выводы относительно характера неустойки подтверждаются и судебной практикой — посмотрите, например, Постановления Федерального Арбитражного суда Московского округа:от 25.04.2012 N А40-71490/11-107-305, от 01.12.2011 г. N А40-33299/11-140-146, от 07.09.2011 г. N А40-44061/10-107-849, от 07.09.2009 N КГ-А40/8898-09, от 28.07.2009 г. N КГ-А40/6668-09 по делу N А40-84761/08-7-816, от 11.03.2009 N КА-А40/1255-09.

Таким образом, ответ на вопрос заключается в сути штрафных санкций: объекта обложения налогом на добавленную стоимость не будет только в том случае, если полученные суммы являются мерой ответственности за неисполнение обязательств.

Уделите внимание формулировкам о неустойке в договорах – они не должны быть двусмысленными. Договор должен содержать строгие условия по форме и срокам расчетов.

Например, положения об ответственности сторон могут быть сформулированы в договорах следующим образом:

— в договорах поставки/купли-продажи:

…. За просрочку Покупателем срока перечисления денежных средств, установленного настоящим договором, Поставщик вправе требовать от Покупателя уплаты неустойки в размере 1 % от неоплаченной суммы за каждый день просрочки, но не более 10% подлежащей оплате суммы.

… За нарушение Поставщиком срока/сроков поставки товаров, предусмотренных настоящим договором, Покупатель вправе требовать от Поставщика уплаты неустойки в размере 1 % от общей стоимости не поставленного в срок товара, за каждый день просрочки, но не более 10% стоимости не поставленного товара.

— в договорах на оказание услуг:

… За нарушение срока оказания услуг по настоящему договору Заказчик вправе потребовать от Исполнителя уплаты неустойки в размере 0,1 % от стоимости услуг по настоящему договору за каждый день задержки.

… За нарушение срока оплаты услуг по настоящему договору Исполнитель вправе потребовать от Заказчика уплаты неустойки в размере 0,1 % от неоплаченной суммы за каждый день задержки.